icon-cover.png Отправить заявку 
Вид обращения
ФИО*
Телефон*
Адрес электронной почты*
Расскажите нам о своей задаче (по желанию)
Блог компании
29.11.2018

К вопросу об изменениях по налогу на добавленную стоимость, вступающих в силу с 01.01.2019 года.

Ранее автором широко рассматривался вопрос об изменениях законодательства в части осуществления налогового администрирования. Предметом рассмотрения настоящей статьи будут не менее актуальные поправки законодательства, связанные с тем, что 01.01.2019 года вступают в силу поправки в Налоговый кодекс Российской Федерации (далее – НК РФ), введенные Федеральным законом от 03.08.2018 № 303-ФЗ, о повышении ставок по налогу на добавленную стоимость (далее – НДС).

С нового года размер основной ставки НДС составит 20% вместо существующей в размере 18 %, а расчетные ставки изменятся с существующей 18/118 на 20/120. Вместе с тем, правилами НК РФ не предусмотрены правила уплаты налога в период действия переходного периода в тех ситуациях, когда покупатель произвел оплату товара (работы, услуги) до повышения ставки налога, а фактическая отгрузка произведена продавцом уже после ее повышения в соответствии с действующими с 01.01.2019 г. правилами. Для целей исключения спорных ситуаций ФНС России опубликовано официальное письмо от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@, в котором налоговой службой даны разъяснения о порядке применения НДС в изложенные временные рамки.

Положения данного письма должны представлять широкий интерес для практикующих бухгалтеров и руководителей хозяйствующих субъектов, в связи с чем далее постараемся коротко изложить основные и имеющие значение аспекты указанного письма ФНС.

Во-первых, необходимо обратить внимание на пункт 1 письма, где ФНС России в качестве положения общего характера указано на то, что ставка в размере 20 % применяется в отношении товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных (выполненных, оказанных), переданных с 01.01.2019 независимо от даты и условий заключения договоров. По мнению ФНС России, изменение ставки налога не требует внесения изменений в договоры, заключенные налогоплательщиками до 01.01.2019. В то же время ФНС России отмечает, что стороны договора вправе уточнить порядок расчетов и стоимость реализуемых товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом анализируемых изменений.

Во-вторых, важно обратить внимание на пункт 1.1 указанного письма, где содержатся рекомендации ФНС России по применению НДС для случаев, когда с 01.01.2019 отгружаются товары (работы, услуги, имущественные права) в счет предварительной оплаты, полученной до 01.01.2019. По данному вопросу ФНС России указало, что продавец с полученной суммы предоплаты исчисляет НДС по ставке 18/118. После отгрузки соответствующих товаров с 01.01.2019 продавец начисляет НДС по ставке 20 % и заявляет налоговый вычет суммы НДС, ранее исчисленной с суммы предоплаты по налоговой ставке 18/118.

Аналогичные действия должен совершить и покупатель в силу косвенной природы данного налога: с перечисленной до 01.01.2019 суммы предоплаты покупатель может предъявить к вычету сумму НДС, исчисленную продавцом по ставке 18/118. В дальнейшем, после приобретения товаров покупатель вправе заявить к вычету предъявленную продавцом сумму НДС, начисленную по ставке 20%, с одновременным восстановлением ранее заявленной к вычету с предоплаты суммы НДС, исчисленной по ставке 18/118.

ФНС России в письме от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ рассматривает также ситуацию, когда покупатель доплачивает продавцу НДС в счет отгрузок 2019 года, но еще до 01.01.2019. ФНС России называет эту сумму дополнительной оплатой стоимости и прямо предлагает исчислять с нее налог с применением ставки 18/118.

В-третьих, пункты 1.2 и 1.3 письма содержат разъяснения по применению ставки НДС при выставлении с 01.01.2019 года корректировочных и исправленных счетов-фактур к счетам-фактурам, выставленным при отгрузке товаров (работ, услуг), имущественных прав за период 2018 года.

Налоговая служба отмечает, что в корректировочных и исправленных счетах-фактурах должна указываться та ставка НДС, которая применялась в счетах-фактурах, выставленных при отгрузке этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, из чего вытекает, что если при отгрузке товаров до 01.01.2019 указывалась ставка НДС в размере 18 % (18/118), то исправленный или корректировочный счет-фактура, составленный после 01.01.2019, также будет содержать ставку НДС в размере 18 %.

В-четвертых, хотелось бы обратить внимание на пункт 1.4 письма от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@, который, по сути, изменяет порядок применения НДС при возврате товаров.

Так, согласно изложенным в письме рекомендациям ФНС России с 01.01.2019 г. во всех случаях возврата товаров будет применяться единый механизм, при котором продавец, выставивший покупателю счет-фактуру при отгрузке, всегда будет выставлять корректировочный счет-фактуру. Этот корректировочный счет-фактура будет служить основанием для заявления налогового вычета продавцом и восстановления НДС покупателем, если покупатель принял к вычету НДС по принятым на учет товарам. При этом, как указывает ФНС России, предлагаемый службой порядок следует применять вне зависимости, когда были отгружены возвращенные товары - до 01.01.2019 или после. Единообразие в правовом подходе к такой ситуации выглядит достаточно обоснованным.

Следует также указать, что с 01.01.2019 при возврате товаров лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, и (или) налогоплательщиками, освобожденными от исполнения обязанностей, которым счета-фактуры не выставляются, в книге покупок продавец будет регистрировать корректировочный документ.

В-пятых, в пункте 2 Письма от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ ФНС России перешла к частностям и дала разъяснения о порядке применения НДС отдельными категориями налогоплательщиков.

В первую очередь ФНС России дала разъяснения в отношении налоговых обязательств по НДС у налоговых агентов, поименованных в ст. 161 НК РФ, в связи с чем в письме указано на следующее: если обязанность налогового агента возникает у покупателя в связи с приобретением товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается территория Российской Федерации, у иностранного лица, не состоящего на учете в налоговых органах РФ в качестве налогоплательщиков (п.п. 1, 2 ст. 161 НК РФ), или в связи с арендой федерального имущества, имущества субъектов РФ и муниципального имущества (п. 3 ст. 161 НК РФ), то в переходный период, согласно рекомендациям ФНС России, порядок действий налогового агента должен быть следующим:

если до 01.01.2019 перечисляется предварительная оплата за товары (работы, услуги), которые будут отгружены с 01.01.2019 по ставке 20 %, то исчисление НДС производится на дату предоплаты с применением ставки 18/118;

если после 01.01.2019 перечисляется оплата за товары (работы, услуги), отгруженные до 01.01.2019, то исчисление НДС производится налоговым агентом на дату оплаты также с применением ставки 18/118.

При этом налоговые агенты, указанные в пунктах 4, 5, 5.1 и 8 статьи 161 НК РФ исчисление НДС производят в порядке, предусмотренном в пунктах 1 – 1.4 Письма ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@.

В дальнейшем Письмо ФНС России от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ обращается к изменениям налогового законодательства в части оказания иностранными организациями услуг в электронной форме.

ФНС России указывает, что до 01.01.2019 в случае оказания иностранными организациями российским организациям или ИП услуг в электронной форме, указанных в пункте 1 статьи 174.2 НК РФ, такие организации (ИП) признаются налоговыми агентами. Начиная с 01.01.2019, обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет возлагается на иностранную организацию, независимо от того, кто является покупателем этих услуг - физическое или юридическое лицо. Учитывая изменение норм законодательства РФ, ФНС России порекомендовала следующий порядок применения НДС указанным субъектам правоотношений, а именно:

Если при оказании иностранными организациями услуг в электронной форме оплата за эти услуги поступила после 01.01.2019, то налогообложение таких услуг иностранная организация производит с учетом следующих особенностей:

если услуги в электронной форме оказаны до 01.01.2019, то исчисление НДС производится по расчетной налоговой ставке в размере 15,25 %;

если услуги в электронной форме оказаны после 01.01.2019, то исчисление НДС производится по расчетной налоговой ставке в размере 16,67 %.

В случае если оплата (частичная оплата) получена иностранной организацией до 01.01.2019 в счет оказания услуг в электронной форме после 01.01.2019, исчисление НДС иностранные организации не производят. В этом случае обязанности по исчислению и уплате в бюджет НДС возлагаются на покупателя, являющегося налоговым агентом (п. 9 ст. 174.2 НК РФ).

С учетом изложенных правовых позиций ФНС России, хотелось бы отметить, что проанализированные позиции их письма ФНС от 23.10.2018 № СД-4-3/20667@ дают основные представления и методические рекомендации налогоплательщикам при осуществлении деятельности в период вступления в законную силу новых норм налогового законодательства, и позволяют в достаточной степени получить представление бухгалтерам и руководителям для правильного определения их налоговых обязательств. Данные обстоятельства свидетельствуют о необходимости изучения и проявления пристального внимания к изложенному письму, что позволит избежать ошибок и претензий со стороны контролирующих субъектов.

Юрист ООО «Инвест-аудит», Крылосов В.И. 


Еще статьи в блоге: