icon-cover.png Отправить заявку 
Вид обращения
ФИО*
Телефон*
Адрес электронной почты*
Расскажите нам о своей задаче (по желанию)
Блог компании
13.10.2015

Практические вопросы подписания договора

Подписание договора представляет собой немаловажный элемент процедуры заключения договора.

Сделки могут совершаться в устной и письменной форме.

В соответствии с п. 1 ст. 161 ГК РФ сделки юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в письменной форме. Следовательно, всем юридическим лицам повсеместно приходится сталкиваться с вопросами подписания договора. Сразу необходимо отметить, что письменная форма договора может быть простой и нотариальной (п. 1 ст. 159 ГК РФ). Государственная регистрация некоторых договоров не является элементом формы договора, а это лишь дополнительное императивное требование для договоров отдельных видов, что прямо вытекает из смыслового содержания ст. 159, 160 и 164 ГК РФ.

По общему правилу, вытекающему из п. 1 ст. 160 ГК РФ, сделка в письменной форме должна быть совершена путём составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами.

Тем не менее, законодатель в п. 2 ст. 160 ГК РФ с учётом развития современных технических возможностей участников гражданского оборота допускает подписание договора с помощью средств механического или иного копирования, электронной подписи либо иного аналога собственноручной подписи в случаях и в порядке, предусмотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Хотелось бы рассмотреть вопросы использования факсимильной подписи в договоре.

Из содержания п. 2 ст. 160 ГК РФ, следует, что использование факсимильной подписи в договоре возможно при прямом указании на это в самом договоре.

Известно, что еще на стадии заключения контракта некоторые контрагенты готовят почву для того, чтобы при необходимости освободиться от принимаемых по договору обязательств. Палитра используемых для этого способов широка, к их числу относится и подписание договора одной из сторон при помощи факсимиле без указания на возможность использования аналогов собственноручной подписи в самом контракте с одновременным включением по инициативе такой стороны условия о недействительности договора в случае несоблюдения сторонами письменной формы сделки.

Согласно п. 4 ст. 11 Федеральный закон от 27.07.2006 № 149-ФЗ «Об информации, информационных технологиях и о защите информации» в целях заключения гражданско-правовых договоров или оформления иных правоотношений, в которых участвуют лица, обменивающиеся электронными сообщениями, обмен электронными сообщениями, каждое из которых подписано электронной подписью или иным аналогом собственноручной подписи отправителя такого сообщения, в порядке, установленном федеральными законами, иными нормативными правовыми актами или соглашением сторон, рассматривается как обмен документами.

В свою очередь, еще в 2004 году МНС в письме от 01.04.2004 N 18-0-09/000042@ дало разъяснение, что факсимиле не допускается использовать на доверенностях, платежных документах, других документах, имеющих финансовые последствия. Там же МНС выразило запрет использовать факсимиле подписи должностных лиц территориальных налоговых органов в основной деятельности.

Позднее с такими выводами согласился и Минфин России (Письма от 15.03.2010 N 03-02-08/13 и от 26.10.2005 N 03-01-10/8-404).

Как показывает практика, ссылки на это Письмо МНС России можно встретить не только при рассмотрении налоговых споров, но и при разрешении иных правовых конфликтов. Например, о взыскании неосновательного обогащения и процентов за пользование чужими денежными средствами (Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 19.07.2012 N А27-16194/2011) или о взыскании убытков в размере стоимости принятого на хранение товара (Постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 17.06.2013 N А41-42687/11).

При этом по поводу позиции налогового органа, содержащейся в вышеназванном письме, зачастую суды приходят к выводу, что руководство налогового ведомства не вправе давать официальные толкования нормам гражданского законодательства. Да и само рассматриваемое Письмо к числу нормативных актов не относится - оно не является ответом на вопрос налогоплательщика, а имеет внутриведомственный характер и предназначено для регламентации внутренней деятельности издавшего его органа (Постановления ФАС Поволжского округа от 26.06.2008 N А55-15636/07 и Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2010 N А12-8321/2010). Так что, если уж кому-то и запрещено использовать факсимиле при подписании документов, так это самим должностным лицам налоговых органов.

В отношении подписания факсимиле доверенностей в литературе и практике позиции встречаются самые разнообразные. Так доктрина указывает, что с учётом одностороннего характера сделки по выдаче доверенности соглашением сторон предусмотреть подписание доверенности путём проставления факсимильной подписи не представляется возможным.

Как отметил ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 23.12.2013 по делу № А21-10989/2012, спорная доверенность на имя представителя генеральным директором не подписана, а содержит лишь факсимильное воспроизведение его подписи. Соглашение об использовании факсимильной подписи между поручителем и банком не заключалось, а потому доверенность является недействительной.

ФАС Уральского округа в Постановлении от 13.09.2010 N Ф09-6609/10-С3 указал, что истцом не представлено нормативного обоснования использования факсимильного воспроизведения подписи руководителя ответчика.

В соответствии с п. 4 ст. 185.1 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдаётся за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это учредительными документами.

Таким образом, из изложенного выше следует вывод, что подписание доверенности путём проставления факсимильного оттиска подписи руководителя организации является недопустимым.

Вместе с тем необходимо отметить, что в судебной практике встречается и иной подход к оценке действительности доверенности, подписанной путём проставления факсимильного оттиска подписи руководителя организации. Так, ФАС Московского округа в Постановлении от 28.06.2013 по делу № А40-159418/2012 указал, что проставление факсимильной подписи на доверенности не делает такую доверенность юридически дефектной.

По нашему мнению, наиболее верным является подписание доверенности исключительно путем проставления собственноручной подписи генерального директора организации.

Таким образом, чтобы иметь возможность подписывать факсимиле договоры по соглашению сторон, сначала нужно подписать собственноручно соглашение об использовании факсимиле.

Подобное соглашение об использовании факсимиле составляется в произвольной форме, в нем, например, указывается: «Стороны признают равную юридическую силу собственноручной подписи и факсимиле подписи (воспроизведённое механическим способом с использованием клише)». При наличии между сторонами договорных отношений - в виде приложения или дополнения к основному договору.

На основании этого соглашения стороны вправе использовать факсимиле на счетах на оплату, заказ-нарядах, заявках, актах, отчётах и прочих документах и, кроме того, на дополнениях и изменениях к договору.

Согласно ст. 162 ГК РФ несоблюдение простой письменной формы сделки лишает стороны права в случае спора ссылаться в подтверждение сделки и ее условий на свидетельские показания, но не лишает их права приводить письменные и другие доказательства. В случаях, прямо указанных в законе или в соглашении сторон, несоблюдение простой письменной формы сделки влечёт ее недействительность.

Следовательно, если гражданско-правовой договор подписан с помощью факсимильной подписи, а соглашения о ее использовании стороны не заключили, письменная форма сделки не может считаться соблюдённой, из чего возникают правовые последствия, предусмотренные в ст. 162 ГК РФ и невозможность ссылаться на него как на документ, свидетельствующий о заключении договора между сторонами. Судебная практика обычно в таких случаях приходит к выводу либо о незаключённости договора (см., например, Постановление ФАС СКО от 08.09.2011 N А32-13609/2010), либо о его недействительности в связи с несоблюдением требований законодательства к форме договора (см., например, Постановление ФАС ВСО от 23.03.2010 N А58-4290/08), тем не менее, в каждом конкретном случае следует учитывать свою специфику правоотношений и конкретно под них примерять соответствующие правовые последствия, поскольку несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора, который в силу закона или соглашения сторон подлежал нотариальному удостоверению.

Однако договор может быть признан действительным, если лицо, факсимиле которого было использовано, в дальнейшем одобрит подобную сделку или подтвердит факт невозможности проставления личной подписи, например из-за травмы руки (Постановление ФАС ВВО от 18.08.2011 N А43-18585/2010). При этом следует иметь в виду, что, если между сторонами сложилась практика использования факсимиле при подписании актов (т.е. ранее заказчик подписывал акты таким образом и оплачивал по ним работы), суд может расценить это как согласие сторон на использование факсимильной подписи (например, Постановление ФАС Московского округа от 03.02.2011 N КГ-А40/16621-10 по делу N А40-5742/10-9-53)

А в целом есть уйма примеров, где факсимильная подпись судами признавалась надлежащим способом подписания договора:

Так, Арбитражный суд Московской области в Решении от 05.08.2009 N А41-10396/09 отклонил доводы о том, что использование факсимиле повлекло за собой ничтожность договора. Поскольку стороны при подписании договора согласовали возможность использования такого вида подписи.

ФАС Московского округа в Постановлении от 03.02.2011 N КГ-А40/16621-10 не принял довод проверяющих о том, что оформленный с использованием факсимиле акт не является подтверждением выполнения работ и основанием их оплаты. Работы, принятые по предыдущим этапам, были оформлены актами приемки, подписанными таким же образом. Кроме того, заказчик оплатил их без возражений. Следовательно, подобный порядок приемки работ стороны согласовали (хоть и не в письменной, а только в устной форме, что также не запрещено п. 2 ст. 160 ГК РФ).

Пятый арбитражный апелляционный суд в Постановлении от 21.01.2010 N 05АП-5908/2009 пришел к выводу, что акты выполненных работ, оформленные с использованием факсимиле, фактически не подписаны. Но только по той причине, что стороны не заключили соглашение об использовании факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического или иного копирования. При этом суд указал, что само наличие на актах выполненных работ факсимильной подписи и оттиска печати свидетельствует о том, что контрагент компании получил указанный документ и ознакомился с ним. Следовательно, фактически работы по спорным договорам были выполнены надлежащим образом.

Наконец, ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 23.04.2007 N А82-6555/2006-37 (оставлено в силе Определением ВАС РФ от 20.08.2007 N 10091/07) подтвердил, что предприниматель вправе подписывать документы при помощи факсимиле. Использование факсимиле в данном случае было вызвано анатомическим дефектом кисти руки предпринимателя (что было подтверждено медицинским заключением).

Важно обратить внимание на подписание первичных бухгалтерских документов факсимильной подписью. Первичные учетные документы являются основанием для отражения фактов хозяйственной жизни организации в бухгалтерском учете (ч. 1 ст. 9, ч. 1 ст. 10 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»).

Подпунктом 7 п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете к обязательным реквизитам первичного учетного документа отнесены, в частности, подписи лиц, совершивших сделку, операцию и ответственных за правильность ее оформления, либо лиц, ответственных за правильность оформления свершившегося события. При этом установлено, что подписи этих лиц должны быть проставлены с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для их идентификации.

Каких-либо других требований к подписям, проставляемым на первичных документах, указанный Закон не предъявляет. Например, не разъясняется, должны ли данные подписи быть собственноручными или допускается применение факсимиле.

Отметим, что, в отличие от названного Закона, действовавшим до 1 января 2013 г. Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" было установлено требование о том, что в первичных учетных документах должны быть указаны личные подписи лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления (пп. "ж" п. 2 ст. 9 документа). Однако понятие личной подписи Закон не раскрывал.

Официальная позиция изложена в Письме Минфина России от 15.03.2010 N 03-02-08/13: использование факсимиле не допускается на доверенностях, платежных документах, других документах, имеющих финансовые последствия. Чиновники и ранее говорили о том, что законодательство о бухгалтерском учете и законодательство о налогах и сборах не предусматривают использование факсимильного воспроизведения подписи при оформлении первичных документов (Письмо Минфина России от 26.10.2005 N 03-01-10/8-404).

Судебная практика названную позицию контролирующих органов в целом поддерживала, указывая на неправомерность использования факсимиле в данных документах (Постановления Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.02.2013 N 08АП-11607/12, Четвертого арбитражного апелляционного суда от 14.01.2013 N 04АП-5609/12).

При этом арбитры также отмечают, что соглашение о возможности факсимильного воспроизведения подписи, предусмотренное п. 2 ст. 160 ГК РФ, при оформлении первичных бухгалтерских документов не влечет каких-либо правовых последствий, поскольку порядок оформления подобных документов определяется Налоговым кодексом и Законом о бухгалтерском учете, тогда как согласно п. 3 ст. 2 ГК РФ к налоговым и другим финансовым и административным правоотношениям гражданское законодательство не применяется (см., например, Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.01.2013 № 15АП-4381/2012-НР).

Следует отметить, что и налоговая декларация не должна быть подписана факсимиле. Судьи указывают, что налоговая декларация, заверенная факсимильной подписью руководителя организации, не соответствует требованиям налогового законодательства РФ (см., к примеру, Постановление ФАС СЗО от 02.11.2011 N А56-66090/2010).

Согласно п. 3 ст. 80 НК РФ налоговая декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) по установленной форме на бумажном носителе или по установленным форматам в электронном виде. При этом в соответствии с абз. 2 п. 5 ст. 80 НК РФ налогоплательщик (его представитель) подписывает налоговую декларацию, подтверждая достоверность и полноту сведений, приведенных в ней.

По мнению суда, истолкование данной нормы в том смысле, что она позволяет подписывать налоговую декларацию посредством проставления оттиска факсимильного клише оригинальной подписи, привело бы к возникновению в налоговых отношениях неоправданно высоких рисков подтверждения полноты и достоверности сведений, указанных в налоговых декларациях, ненадлежащими лицами. Причем негативные имущественные последствия в связи с этим могли бы возникать как у государства, так и у самих налогоплательщиков.

На основании изложенного суды исходят из несоответствия налоговой декларации, в которой подпись руководителя общества проставлена посредством факсимиле, требованиям налогового законодательства и отсутствия обязанности у налогового органа принять ее и провести проверку. Такая декларация не подтверждает действительного заявления налогоплательщиком приведенных в ней сведений.

ФАС ВВО в Постановлении от 11.04.2008 № А11-2499/2007-К2-24/126 отметил: из анализа налогового законодательства следует, что иного, кроме как собственноручного или с использованием электронно-цифровой подписи, способа оформления подписи в налоговой декларации не предусмотрено. Воспроизведение подписи посредством факсимиле предусмотрено лишь в гражданском законодательстве (ч. 2 ст. 160 ГК РФ), однако с учетом положений п. 7 ст. 80 НК РФ в данной ситуации норма гражданского законодательства не применяется. Такой же вывод содержится в письмах контролирующих органов и подтвержден судами (см. Письмо Минфина России от 26.10.2005 № 03-01-10/8-404, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.11.2011 № А56-66090/2010).

Также важно поднять вопрос о наличии/отсутствии необходимости подписи главного бухгалтера в договорах.

Ранее вопрос относился к числу дискуссионных применительно к подписанию бухгалтером денежных и расчетных документов, финансовых и кредитных обязательств, в связи с чем было много статей в обоснование необходимости подписания кредитных договоров, в частности, главным бухгалтером.

Сторонники необходимости подписи ссылались в подтверждение своей позиции на то, что главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского счета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности, а также обеспечивает соответствие осуществляемых хозяйственных операций законодательству Российской Федерации, контроль за движением имущества и выполнением обязательств.

Другие авторы считали необязательным наличие подписи главного бухгалтера на кредитном договоре.

Обусловлена дискуссия была тем, что Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» предусматривал наличие подписи главного бухгалтера на финансовых и кредитных обязательствах, без которой они считались недействительными и не должны были приниматься к исполнению (ст. 7). Данная проблема была решена в новом одноименном Законе, где нет требования о подчинении главного бухгалтера непосредственно руководителю и о том, что без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению, что было предусмотрено старым.

Таким образом, следует отметить, что сделка в письменной форме должна быть совершена путем составления документа, выражающего ее содержание и подписанного лицом или лицами, совершающими сделку, или должным образом уполномоченными ими лицами. Соответственно для совершения сделки достаточно подписи уполномоченного лица.

При этом важно иметь в виду, что законом, иными правовыми актами и соглашением сторон могут устанавливаться дополнительные требования, которым должна соответствовать форма сделки (совершение на бланке определенной формы, скрепление печатью и т.п.), и предусматриваться последствия несоблюдения этих требований. Соответственно, если соглашение сторон предусматривает необходимость подписи главного бухгалтера, то подпись должна быть, если нет, то нет.

Выше уже было сказано, что в качестве одного из последствия пороков подписания договора при тех или иных условиях может быть признание договора недействительным.

Общие положения о последствиях недействительности сделки определены ст. 167 ГК РФ. В соответствии с данной нормой при недействительности сделки каждая из ее сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности вернуть все полученное возместить его стоимость, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом. Иными словами, в общем случае стороны в итоге возвращаются в первоначальное состояние, в котором они пребывали до совершения сделки (двусторонняя реституция). Однако это мы говорим о гражданско-правовых последствиях. При этом очевидно, что и налоговые последствия также будут иметь место. Вопрос в том, когда же они возникают.

В силу положений ст. 44 НК РФ обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных Кодексом или иным актом законодательства о налогах и сборах. Причем таковая прекращается, в частности, с "возникновением иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора" (пп. 5 п. 3 ст. 44 НК).

Между тем положениями п. 3 ст. 2 ГК прямо установлено, что в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено законодательством. А это означает, что факт признания сделки недействительной сам по себе не может "накладываться" на налоговые правоотношения. И, как указал Высший Арбитражный Суд РФ в п. 9 Информационного письма от 17 ноября 2011 г. N 148, по смыслу ст. 54 Кодекса налоговые последствия влекут не сами гражданско-правовые сделки, а совершаемые в их исполнение финансово-хозяйственные операции, отражаемые в бухгалтерском учете. При этом налогообложению подвергается финансовый результат, формируемый по итогам налогового (отчетного) периода на основе данных регистров бухгалтерского учета, в том числе по совокупности совершенных в этом периоде названных операций.

Таким образом, одного только факта признания сделки недействительной недостаточно для внесения корректировок в налоговые обязательства. Перерасчет таковых должен проводиться после осуществления двусторонней реституции, то есть после того, как стороны договора вернутся в первоначальное состояние (произойдет возврат всего полученного по недействительной сделке) и данные операции будут отражены в учете.

Тем самым мы установили время для пересчета налоговых обязательств по недействительной сделке. Теперь разберемся, как он, собственно говоря, производится.

Прежде всего, начнем с НДС. Как мы уже отметили, при признании сделки недействительной производится возврат всего полученного по сделке. То есть «несостоявшийся» покупатель возвращает товары продавцу.

В то же время механизм применения налоговых вычетов по НДС при возврате продавцу товаров определен положениями п. 5 ст. 171 и п. 4 ст. 172 Кодекса. Так, п. 5 ст. 171 Кодекса предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. То есть продавец в случае возврата ему товара в связи с признанием сделки недействительной вправе принять к вычету ранее уплаченный в бюджет НДС. Такие вычеты производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров, но не позднее одного года с момента возврата или отказа (п. 4 ст. 172 НК).

В свою очередь покупатель после возврата товаров по недействительной сделке и получения ранее перечисленных денежных средств должен восстановить ранее принятый к вычету «входной» НДС. При этом, как следует из Письма Минфина России от 20 марта 2015 г. № 03-07-11/15448, контролирующие органы также считают возможным производить восстановление НДС в том налоговом периоде, в котором товар возвращен продавцу.

В части НДС хотелось обратить внимание еще на один момент. Вне зависимости от того, что в рассматриваемой ситуации возврат товара (который, как правило, покупатель до признания сделки недействительной успевает уже принять к учету) осуществляется в связи с признанием сделки недействительной, покупатель, являющийся плательщиком НДС, должен выставить счет-фактуру в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137. Ведь согласно п. 3 Правил ведения книги продаж, утвержденных данным Постановлением, регистрации в книге продаж подлежат составленные и (или) выставленные счета-фактуры (в том числе корректировочные) во всех случаях, когда возникает обязанность по исчислению НДС в соответствии с Кодексом, в том числе при возврате принятых на учет товаров. И в данном случае обязанность выставить счет-фактуру не поставлена в зависимость от причины возврата товара.

В отношении налогообложения прибыли ситуация более сложная. Особенно это касается ситуаций, когда недействительной признана сделка купли-продажи амортизируемого имущества (недвижимости, дорогостоящего оборудования и т.п.).

Начнем с того, что право собственности на предмет договора, поскольку сделка считается недействительной с момента ее заключения (п. 1 ст. 167 ГК), к покупателю не переходит. Соответственно, отражение в учете возврата этого предмета как обратной реализации как минимум некорректно. Ведь, по сути, возвращается чужое имущество. Соответственно, такая операция по определению не может рассматриваться как реализация.

Плюс ко всему до признания сделки недействительной покупатель имущества признает в налоговом учете соответствующие расходы (амортизационные начисления, расходы на содержание объекта и т.п.). Соответственно, если говорить об обратной реализации, становится неясно, как, собственно, проводить в налоговом учете «восстановление» соответствующих расходов.

На сей случай представляется целесообразным воспользоваться рекомендациями, которые дают представители Минфина России в Письмах от 20 марта 2015 г. № 03-07-11/15448 и от 27 декабря 2010 г. № 03-03-06/2/221. По мнению чиновников, в таких ситуациях "несостоявшийся" покупатель обязан восстановить начисленную ранее амортизацию по указанному основному средству и амортизационную премию, если таковая применялась, и внести соответствующие исправления в декларации по налогу на прибыль. То есть, по сути, финансисты для целей налогообложения прибыли рекомендуют рассматривать недействительные сделки как... ошибки. А стало быть, покупатель их должен исправить путем подачи «уточненки» за соответствующий период. В свою очередь у продавца в подобной ситуации есть выбор: такие ошибки, поскольку они привели к излишней уплате налога, он может исправить и в текущем периоде (абз. 3 п. 1 ст. 54 НК).

Что касается налога на имущество, то его не придется пересчитывать ни одной из сторон недействительной сделки. Объясняется это просто. Объектом обложения налогом на имущество признаются объекты, учтенные на балансе организации в качестве ОС по правилам бухучета (ст. 374 НК). При этом неточности в отражении фактов хозяйственной деятельности, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения фактов в бухгалтерском учете, не признаются ошибками (п. 2 ПБУ 22/2010, утв. Приказом Минфина России от 28 июня 2010 г. № 63н). Так что для корректировки базы по налогу на имущество задним числом нет никаких оснований (см., напр., Письмо Минфина России от 27 декабря 2010 г. № 03-03-06/2/221, Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 17 ноября 2011 г. № 148).


Еще статьи в блоге: