25.07.2024

Выплаты по лицензионному договору

Вопрос:

Компания, уплачивающая налог по УСН "Доходы минус расходы", заключила лицензионный договор на право использования товарного знака с индивидуальным предпринимателем в январе 2023 г. Зарегистрирован договор ФИПС только в апреле 2024г. Лицензионным договором предусмотрено, что положения договора, в том числе о выплате вознаграждения, распространяются на отношения, возникшие с момента фактической передачи права пользования товарным знака, то есть с января 2023г.

Вправе ли компания принять к расходам для целей определения налоговой базы по УСН выплаченные суммы вознаграждения по лицензионному договору:

1) за период - 2023 год (то есть, когда договор еще не был зарегистрирован)?

2) если за указанный период вознаграждение начислялось, но не выплачивалось и его выплатить единоразово в мае 2024г.

Если лицензиат находится на ОСНО, вознаграждение за 2023 год выплатит единоразово в мае 2024г., может ли принять к затратам эти расходы для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль?

Ответ:

По нашему мнению, если в лицензионном договоре предусмотрен порядок уплаты вознаграждения лицензиару периодическими (текущими) платежами, организация вправе принять в расходы для целей определения налоговой базы по УСН такое вознаграждение, в момент оплаты, несмотря на то, что оно будет уплачено единоразово, если же лицензионным договором предусмотрена уплата вознаграждения лицензиару единовременным платежом, то принятие его в расходы для целей УСН будет неправомерным, так как они не поименованы в составе расходов, предусмотренных п. 1 ст. 346.16 НК РФ.

Организация-лицензиат, находящаяся на ОСНО, может принять в расходы для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль вознаграждение за 2023 год в периоде фактического начала использования товарного знака (с января 2023 года), так как условиями договора предусмотрено, что его действие распространяется на период с января 2023 года, до регистрации договора в Роспатенте.

Обоснование:

В соответствии с п. 1 ст. 1235 ГК РФ по лицензионному договору одна сторона - обладатель исключительного права на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого средства в предусмотренных договором пределах. Лицензиат может использовать средство индивидуализации только в пределах тех прав и теми способами, которые предусмотрены лицензионным договором. Право использования средства индивидуализации, прямо не указанное в лицензионном договоре, не считается предоставленным лицензиату.

Пунктом 2 ст. 1235 ГК РФ установлено, лицензионный договор заключается в письменной форме, если настоящим Кодексом не предусмотрено иное. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность лицензионного договора.

Представление права пользования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации по лицензионному договору подлежит государственной регистрации в случаях и в порядке, которые предусмотрены статьей 1232 ГК РФ.

Согласно п. 2 ст. 1232 ГК РФ в случаях, когда результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации подлежит в соответствии с настоящим Кодексом государственной регистрации, отчуждение исключительного права на такой результат или на такое средство по договору, залог этого права и предоставление права использования такого результата или такого средства по договору, а равно и переход исключительного права на такой результат или на такое средство без договора, также подлежат государственной регистрации, порядок и условия которой устанавливаются Правительством Российской Федерации.

В соответствии с п. 6 ст. 1232 ГК РФ при несоблюдении требования о государственной регистрации перехода исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации по договору об отчуждении исключительного права или без договора, залога исключительного права либо предоставления другому лицу права использования такого результата или такого средства по договору переход исключительного права, его залог или предоставление права использования считается несостоявшимся.

Как следует из вопроса Организация заключила лицензионный договор на использование товарного знака, предусмотрев в нем условие о том, что его действие распространяется на отношения с января 2023 года, возникшие до даты его заключения (государственной регистрации), при этом договор зарегистрирован в Роспатенте лишь в апреле 2024 года.

Согласно п. 1 ст. 1490 ГК РФ договор об отчуждении исключительного права на товарный знак, лицензионный договор, а также другие договоры, посредством которых осуществляется распоряжение исключительным правом на товарный знак, должны быть заключены в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора.

Согласно п. 2 ст. 1490 ГК РФ отчуждение и залог исключительного права на товарный знак, предоставление по договору права его использования, переход исключительного права на товарный знак без договора подлежат государственной регистрации в порядке, установленном ст. 1232 ГК РФ.

Таким образом, государственной регистрации в Роспатенте подлежит не лицензионный договор, а само предоставление права на использование (письмо Росздравнадзора от 17.11.2014 N 01и-1824/14 "Об интеллектуальной собственности (вместе с письмом Роспатента от 31.10.2014 N 02/21-14928/08)).

Как следует из п. 37 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 23.04.2019 г. N 10 "О применении части четвертой Гражданского кодекса Российской Федерации", предоставление права по лицензионному договору считается состоявшимся с момента государственной регистрации предоставления права.

При этом, исходя из положений п. 3 ст. 433 и п. 2 ст. 425 ГК РФ в случае, если использование товарного знака лицензиатом началось до государственной регистрации лицензионного договора (момент заключения), стороны вправе распространить действие договора на отношения, возникшие до его заключения.

Данный вывод подтверждается Определением Верховного Суда РФ от 13.01.2021 г. N 307-ЭС20-22507 по делу N А56-92262/2019, Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.03.2023 г. N 09АП-6557/2023 по делу N А40-200799/2022, в котором отмечается: действующее гражданское законодательство и судебная практика не связывают правомерность использования товарного знака с государственной регистрацией предоставления права использования товарного знака по соответствующей распорядительной сделке.

Что касается возможности включения в расходы вознаграждения по лицензионному договору отметим следующее:

Как определено п. 5 ст. 1235 ГК РФ, выплата вознаграждения по лицензионному договору может быть предусмотрена в форме фиксированных разовых или периодических платежей, процентных отчислений от дохода (выручки) либо в иной форме.

Налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении налоговой базы вправе учитывать расходы, предусмотренные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Перечень расходов, указанный в данной норме, носит закрытый характер и расширительному толкованию не подлежит.

Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п.1 ст. 252 НК РФ.

Подпункт 32 п. 1 ст. 346.16 НК РФ относит к расходам периодические (текущие) платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности. Тем самым данный подпункт формально ограничивает возможность учета расходов только периодическими (текущими) платежами.

Если вознаграждение лицензиару уплачивается разовым платежом, то лицензиат учитывает для целей налогообложения в рамках УСН плату за использование только тех объектов интеллектуальной собственности, которые упомянуты в пп. 2.1, 19 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (Письмо Минфина России от 16.12.2011 N 03-11-06/2/171), а именно прав на изобретение, полезную модель, промышленный образец, программу для ЭВМ, базу данных, топологию интегральных микросхем или секрет производства (ноу-хау).

Когда предметом лицензионного договора являются права на такие объекты интеллектуальной собственности, как права на использование товарного знака, расходы в виде разового платежа не признаются при определении налоговой базы по упрощенной системе налогообложения.

Таким образом, предусмотренный лицензионным договором ежемесячный платеж вознаграждения лицензиару за право пользования товарным знаком организация вправе учесть в составе расходов при применении упрощенной системы налогообложения.

При этом в соответствии с п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы принимаются после фактической оплаты и при условии соответствия их критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, - в частности, расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными.

Для целей налога на прибыль периодические платежи за пользование правами на результаты интеллектуальной деятельности и правами на средства индивидуализации в общем случае включаются в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Расходы в виде лицензионного вознаграждения учитываются для целей налогообложения прибыли при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

При методе начисления соответствующая сумма лицензионного вознаграждения признается расходом на последнее число отчетного (налогового) периода независимо от факта оплаты в течение срока действия лицензионного договора (п. 1, пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Нормы действующего налогового законодательства не связывают возможность учесть расходы в виде лицензионных платежей с фактом государственной регистрации лицензионного договора.

При этом в ранних письмах контролирующих органов выражалось мнение о том, что до регистрации лицензионного договора платежи по нему не учитываются при налогообложении, так как документом, который служит основанием для начисления лицензионного вознаграждения, является зарегистрированный в установленном порядке договор. Поэтому до его регистрации организация не вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму лицензионного вознаграждения по указанному договору (см., например, письма Минфина России от 03.10.2006 N 03-03-04/1/683, от 26.07.13 № 03-03-06/1/29761, от 07.11.06 № 03-03-04/1/727, УФНС РФ по г. Москве от 28.06.2007 г. № 20-12/060964).

В то же время имеются разъяснения контролирующих органов, в которых высказана иная позиция. Так, в случае, когда по условиям лицензионного договора его действие распространяется на период с момента передачи права использования результатов интеллектуальной деятельности, то лицензионные платежи учитываются в расходах с даты фактического начала использования результатов интеллектуальной деятельности в деятельности налогоплательщика, но при условии подачи документов на государственную регистрацию договора (см., например, письма Минфина РФ от 23.10.2013 г. № 03-03-06/1/44292, от 04.04.2011 г. № 03-03-06/4/28).

Между тем имеется обширная арбитражная практика, свидетельствующая о том, что плата по незарегистрированному лицензионному договору может учитываться в составе расходов, если в договоре имеется условие о том, что он применяется к отношениям до его заключения (см., Определение Верховного Суда РФ от 13.01.2021 N 307-ЭС20-22507 по делу N А56-92262/2019 г., Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 07.03.2023 N 09АП-6557/2023 по делу N А40-200799/2022, Постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 13.12.2010 по делу № А53-7659/2010).

Учитывая изложенное, по нашему мнению, организация вправе принять в расходы для целей определения налоговой базы по УСН выплаченные суммы вознаграждения по лицензионному договору:

-за период 2023 год, то есть до момента регистрации лицензионного договора;

-если за указанный период вознаграждение начислялось, но не выплачивалось и его выплатили единоразово в мае 2024г., при условии, что лицензионным договором предусмотрена уплата периодических (текущих) платежей лицензиару.

Также, организация-лицензиат, находящаяся на ОСНО, может принять, по нашему мнению, вознаграждение за 2023 год в расходы для целей налога на прибыль в периоде фактического начала использования товарного знака, так как условиями договора предусмотрено, что его действие распространяется на период начиная с января 2023 года (то есть до регистрации договора в Роспатенте).